U SKLADU SA MSFI ZA MSP, NEKRETNINE KOJE SE DAJU U ZAKUP TREBA DA SE VODE KAO INVESTICIONE NEKRETNINE NA RAČUNU 024 I DA SE ODMERAVAJU PO FER VREDNOSTI, OSIM AKO SE NEKA NEKRETNINA NE MOŽE POUZDANO ODMERAVATI PO FER VREDNOSTI, BEZ PREKOMERNIH TROŠKOVA ILI NAPORA NA KONTINUIRANOJ OSNOVI, PA SE VODI MODELOM NABAVNE VREDNOSTI

Ministarstvo finansija

002302862 2025 10520 016 000 011 004

19. 6. 2025.

Obratili ste se Ministarstvu finansija (u daljem tekstu: Ministarstvo) zahtevom za davanje mišljenja od 22. maja 2025. godine u vezi sa pitanjem koje se odnosi na način vođenja nekretnina u poslovnim knjigama koje privredno društvo iznajmljuje (daje u zakup) drugim licima.

Imajući u vidu sadržinu dostavljenog zahteva, na osnovu člana 80. Zakona o državnoj upravi („Službeni glasnik RS”, br. 79/05, 101/07, 95/10, 99/14, 47/18 i 30/18 – dr. zakon), iz nadležnosti propisa o računovodstvu, Ministarstvo daje sledeće mišljenje:

Zakonom o računovodstvu („Službeni glasnik RS”, br. 73/19 i 44/21 – dr. zakon, u daljem tekstu: Zakon) uređuju se obveznici primene ovog zakona, razvrstavanje pravnih lica i preduzetnika, organizacija računovodstva, računovodstvene isprave i vrste poslovnih knjiga, uslovi i način vođenja poslovnih knjiga, Registar pružalaca računovodstvenih usluga, priznavanje i vrednovanje pozicija u finansijskim izveštajima, sastavljanje, dostavljanje i javno objavljivanje finansijskih izveštaja, godišnjeg izveštaja o poslovanju, izveštaja o korporativnom upravljanju, izveštaji o plaćanjima autoritetima vlasti i nefinansijsko izveštavanje, Registar finansijskih izveštaja, Nacionalna komisija za računovodstvo i nadzor nad sprovođenjem odredbi ovog zakona.

U predmetnom zahtevu koji nam je dostavljen, između ostalog navedeno je sledeće:

– „Privredno društvo poseduje nekretnine koje iznajmljuje drugim licima. Registrovano je za iznajmljivanje sopstvenih nekretnina;
– Društvo je mikro pravno lice i poslovne knjige vodi po standardima izveštavanja za mala i srednja pravna lica (MSFI za MSP);
– S tim u vezi, postavljeno je pitanje da li se ove nekretnine u poslovnim knjigama trebaju voditi kao investicione ili kao obične nekretnine?”

Odredbama člana 26. stav 2. Zakona propisano je da mikro pravna lica i druga pravna lica iz člana 2. tačka 2) ovog zakona, nezavisno od veličine, mogu da odluče da za priznavanje, vrednovanje, prezentaciju i obelodanjivanje pozicija u finansijskim izveštajima primenjuju MSFI ili MSFI za MSP.

Saglasno odredbama člana 6. stav 6. Pravilnika o Kontnom okviru i sadržini računa u Kontnom okviru za privredna društva. zadruge i preduzetnike („Službeni glasnik RS“, broj 89/20), propisano je da se na računu 024 – Investicione nekretnine, iskazuju investicione nekretnine, u skladu sa računovodstvenom politikom.

U skladu sa Odeljkom 16.2. MSFI za MSP propisano je da investiciona nekretnina predstavlja nekretninu (zemljište ili objekat, ili deo objekta, ili oboje) koju drži vlasnik ili korisnik lizinga u okviru finansijskog lizinga u cilju ostvarivanja prihoda od zakupnine ili porasta vrednosti kapitala ili i jednog i drugog, umesto za:

(a) korišćenje u proizvodnji ili isporuku dobara ili usluga ili u administrativne svrhe; ili
(b) prodaju u redovnom toku poslovanja.

Saglasno odredbama Odeljka 16.5 MSFI za MSP, entitet treba početno da odmerava investicione nekretnine po nabavnoj vrednosti. Nabavna vrednost pribavljene investicione nekretnine obuhvata njenu kupovnu cenu i sve direktno pripisive izdatke, poput naknada za pravne i posredničke usluge, takse za prenos imovine i ostalih troškovi transakcija. Ako se plaćanje odlaže duže od uobičajenih uslova kreditiranja, nabavna vrednost predstavlja sadašnju vrednost svih budućih plaćanja. Entitet treba da odredi nabavnu vrednost samostalno izgrađene investicione nekretnine u skladu sa Odeljkom17.10-17.14. MSFI za MSP.

Dodatno ukazujemo da isključivo investicione nekretnine čija se fer vrednost može pouzdano odmeriti bez prekomernih troškova ili napora treba da se odmeravaju po fer vrednosti na svaki datum izveštavanja sa promenama fer vrednosti koje se priznaju u dobitak ili gubitak. Sve druge investicione nekretnine računovodstveno se obuhvataju kao nekretnine korišćenjem modela nabavne vrednosti (umanjene za akumuliranu amortizaciju i eventualno obezvređenje) i nastavljaju da se vrednuju na pomenuti način, osim ukoliko pouzdano odmeravanje fer vrednosti ne postane dostupno i ukoliko se ne očekuje da će fer vrednosti biti pouzdano merljiva na kontinuiranoj osnovi.

Imajući u vidu sve navedeno, mišljenja smo da je u konkretnom slučaju, usled činjenice da privredno društvo daje u zakup nekretnine, tj. iznajmljuje iste drugim licima, to društvo u obavezi da navedene nekretnine vodi u poslovnim knjigama kao investicione nekretnine i da priznavanje, merenje i vrednovanje vrši u skladu sa relevantnim odredbama Odeljka 16. MSFI za MSP (Investicione nekretnine), s obzirom da, prema podacima iz predmetnog zahteva, primenjuje pomenuti standard.

Međutim, ponovo ukazujemo da se samo investicione nekretnine čija se fer vrednost može pouzdano odmeravati, bez prekomernih troškova ili napora na kontinuiranoj osnovi računovodstveno obuhvataju u skladu sa Odeljkom 16. MSFI za MSP, po fer vrednosti kroz dobitak ili gubitak. Sve druge investicione nekretnine se računovodstveno obuhvataju korišćenjem modela nabavne vrednosti iz Odeljka 17. MSFI za MSP (Nekretnine, postrojenja i oprema) i ostaju pod delokrugom ovog odeljka, osim ukoliko pouzdano odmeravanje fer vrednosti ne postane dostupno i ukoliko se ne očekuje da će fer vrednost biti pouzdano merljiva na kontinuiranoj osnovi.

Dakle, ukoliko je privredno društvo primenjivalo metod fer vrednosti (nije navedeno u zahtevu), ali više ne postoji mogućnost pouzdane procene, investiciona nekretnina računovodstveno treba da se obuhvata na isti način kao i „obična” nekretnina sve dok ponovo ne postane dostupno pouzdano odmeravanje fer vrednosti. U momentu početka primene metoda nabavne vrednosti, odnosno prenosa sa investicione na „običnu” nekretninu, knjigovodstvena vrednost (koja je prethodno bila pod uticajem procene) postaje njena nabavna vrednost u smislu Odeljka 17. MSFI za MSP. Napominjemo da ova promena nema karakter promene računovodstvene politike, već se smatra promenom okolnosti, što znači da se ne zahteva retroaktivno usklađivanje