(Мишљење Министарства финансија, бр. 300445 2023 1052 004 000 011 001 од 17.4.2024. год.)

1. Са становишта Закона о порезу на добит правних лица

Сагласно са одредбом члана 22г став 1. Закона о порезу на добит правних лица („Сл. гласник РС“, бр. 25/2001, 80/2002, 80/2002 – др. закон, 43/2003, 84/2004, 18/2010, 101/2011, 119/2012, 47/2013, 108/2013, 68/2014 – др. закон, 142/2014, 91/2015 – аутентично тумачење, 112/2015, 113/2017, 95/2018, 86/2019, 153/2020 и 118/2021 – даље: ЗПДПЛ), као расход у пореском билансу обвезника могу се признати, у двоструко увећаном износу, трошкови који су непосредно повезани са истраживањем и развојем које обвезник обавља у Републици.

У смислу става 1. овог члана, истраживањем се сматра оригинално или планирано истраживање предузето у циљу стицања новог научног или техничког знања и разумевања, а развојем примена резултата истраживања или примена другог научног достигнућа или дизајна производње нових значајно побољшаних материјала, уређаја, производа, процеса, система или услуга пре приступања комерцијалној производњи или коришћењу (члан 22г став 2. ЗПДПЛ).

Правилником о условима и начину остваривања права на признавање трошкова који су непосредно повезани са истраживањем и развојем у пореском билансу у двоструко увећаном износу („Сл. гласник РС“, бр. 50/2019 – даље: Правилник), ближе се уређује шта се сматра трошковима који су непосредно повезани са истраживањем и развојем које обвезник обавља у Републици Србији (даље: Република), као и услови и начин остваривања права на њихово признавање као расхода у пореском билансу у двоструко увећаном износу, у складу са одредбама члана 22г став 1. ЗПДПЛ.

Према члану 2. став 1. тачка 1) Правилника, трошковима који су непосредно повезани са истраживањем и развојем из члана 1. овог правилника (даље: трошкови истраживања и развоја), сматрају се нарочито трошкови зарада запослених који су ангажовани на пословима истраживања и развоја.

У складу са чланом 2. став 2. Правилника, трошкови из става 1. тачка 1) овог члана обухватају:

1) активности спровођења пројекта које подразумевају активности запослених који су непосредно укључени у идентификовање и решавање одговарајућих техничких проблема повезаних са конкретним пројектом (запослени који су ангажовани на пословима развоја новог производног система и/или производа, развоја нових рачунарских кола, формулисања нових хемијских једињења, развоја система за решавање проблема загађења земљишта и животне средине, процењивања карактеристика земљишта, спровођења лабораторијских експеримената, развоја софтверских решења, развоја система за управљање отпадним водама, развоја нових материјала и сл.);

2) активности повезане са директним надзором спровођења пројекта које подразумевају активности повезане са непосредним управљањем и надзором пројекта, као што су: присуствовање састанцима на којима се расправља о техничким аспектима пројекта, предложеним концептима и алтернативама као и могућим решењима и резултатима; директно састајање са запосленима који су укључени у решавање конкретног техничког проблема, планирање пројекта, процена предложених решења у домену дизајна и процеса, управљање процесом развоја, пружање повратних информација вишим нивоима руководства у вези са активностима на конкретном пројекту, и сл; под овим активностима се не подразумевају активности управљања које нису повезане са непосредним управљањем и надзором пројекта;

3) активности подршке у вези са пројектом које подразумевају све оне активности које директно подржавају запослене који су ангажовани на спровођењу и директном надзору пројекта, као што су: подешавање опреме која се користи у сврхе истраживања; употреба машина у сврху производње прототипских компонената; асистирање инжењерима приликом испробавања нових производних процеса; пружање повратне информације о техничким карактеристикама производа од стране линијског руководиоца производње; пружање концептуалних решења или техничких информација од стране продајног особља; израда извештаја од стране службеника; чишћење након тестирања неког експерименталног процеса, односно одржавање просторија у којима се спроводе активности истраживања и развоја; контрола квалитета у циљу тестирања новог производа, материјала, процеса, софтвера, и сл; истраживање тржишта од стране запослених у набавци у циљу проналажења канала набавке материјала који ће се користити у новом производном процесу или при производњи новог производа, и сл.

Према члану 5. став 1. тачка 2) Правилника, обвезник који остварује право на признавање трошкова истраживања и развоја у складу са овим правилником, дужан је да за сваки појединачни пројекат уз порески биланс приложи евиденцију о времену које је сваки од запослених провео радећи на одређеном пројекту.

Сагласно наведеном, активности које обвезник, у конкретном случају, предузима у циљу стварања нове апликације, према нашем мишљењу, представљају активности истраживања и развоја у смислу члана 22г ЗПДПЛ, па се, с тим у вези, издаци који настану по том основу признају у двоструко увећаном износу на начин прописан чланом 22г ЗПДПЛ и Правилником.

2. Са становишта Закона о порезу на доходак грађана и Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање

Према одредби члана 21и став 1. Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС“, бр. 24/2001, 80/2002, 80/2002 – др. закон, 135/2004, 62/2006, 65/2006 – испр., 31/2009, 44/2009, 18/2010, 50/2011, 91/2011 – одлука УС, 7/2012 – усклађени дин. изн., 93/2012, 114/2012 – одлука УС, 8/2013 – усклађени дин. изн., 47/2013, 48/2013 – испр., 108/2013, 6/2014 – усклађени дин. изн., 57/2014, 68/2014 – др. закон, 5/2015 – усклађени дин. изн., 112/2015, 5/2016 – усклађени дин. изн., 7/2017 – усклађени дин. изн., 113/2017, 7/2018 – усклађени дин. изн., 95/2018, 4/2019 – усклађени дин. изн., 86/2019, 5/2020 – усклађени дин. изн., 153/2020, 156/2020 – усклађени дин. изн., 6/2021 – усклађени дин. изн., 44/2021, 118/2021, 132/2021 – усклађени дин. изн., 10/2022 – усклађени дин. изн., 138/2022, 144/2022 – усклађени дин. изн., 6/2023 – усклађени дин. изн., 92/2023, 116/2023 – усклађени дин. изн. и 6/2024 – усклађени дин. изн. – даље: ЗПДГ), послодавац – правно лице, који у оквиру своје делатности на територији Републике Србије обавља истраживање и развој, ослобађа се обавезе плаћања 70% обрачунатог и обустављеног пореза из зараде лица која су непосредно ангажована на пословима истраживања и развоја, сразмерно времену које таква лица проведу на пословима истраживања и развоја у односу на пуно радно време.

Лицем које је непосредно ангажовано на пословима истраживања и развоја сматра се лице које ради на спровођењу пројекта на начин да је непосредно укључено у идентификовање и решавање одговарајућих процесних или техничких проблема или задатака повезаних са конкретним пројектом (члан 21и став 2. ЗПДГ).

Према члану 21и став 3. ЗПДГ, ангажовањем на пословима истраживања и развоја у смислу става 2. овог члана не сматрају се активности повезане са директним или индиректним надзором над спровођењем пројекта или активности подршке у вези са спровођењем пројекта.

Истраживањем у смислу става 1. члана 21и ЗПДГ, сматра се оригинално и планирано истраживање предузето у циљу стицања новог научног или техничког знања и разумевања, а развојем примена резултата истраживања или примена другог научног достигнућа или дизајна у циљу производње нових или значајно побољшаних материјала, уређаја, производа, процеса, система или услуга пре приступања комерцијалној производњи или коришћењу (члан 21и став 4. ЗПДГ).

Према одредби члана 21и став 5. ЗПДГ, ослобођење из става 1. овог члана могу да користе правна лица, која истраживање и развој спроводе за свој рачун и задржавају власништво на нематеријалној имовини која може настати истраживањем и развојем.

Одредбама члана 45з Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање („Сл. гласник РС“, бр. 84/2004, 61/2005, 62/2006, 5/2009, 52/2011, 101/2011, 7/2012 – усклађени дин. изн., 8/2013 – усклађени дин. изн., 47/2013, 108/2013, 6/2014 – усклађени дин. изн., 57/2014, 68/2014 – др. закон, 5/2015 – усклађени дин. изн., 112/2015, 5/2016 – усклађени дин. изн., 7/2017 – усклађени дин. изн., 113/2017, 7/2018 – усклађени дин. изн., 95/2018, 4/2019 – усклађени дин. изн., 86/2019, 5/2020 – усклађени дин. изн., 153/2020, 6/2021 – усклађени дин. изн., 44/2021, 118/2021, 10/2022 – усклађени дин. изн., 138/2022, 6/2023 – усклађени дин. изн., 92/2023 и 6/2024 – усклађени дин. изн. – даље: ЗДОСО) прописана је истоврсна олакшица у виду права на ослобођење од обавезе плаћања 100% доприноса за обавезно пензијско и инвалидско осигурање на терет запосленог и на терет послодавца, за зараду лица која су непосредно ангажована на пословима истраживања и развоја, сразмерно времену које таква лица проведу на пословима истраживања и развоја у односу на пуно радно време.

Правилником о условима и начину остваривања права на пореско ослобођење по основу зараде запослених на истраживању и развоју („Сл. гласник РС“, бр. 48/2022 – даље: Правилник о пореском ослобођењу) ближе су уређени услови и начин остваривања права на пореско ослобођење по основу зараде лица која су непосредно ангажована на пословима истраживања и развоја, у складу са чланом 21и ЗПДГ.

Према одредби члана 3. став 1. Правилника о пореском ослобођењу, запослени на истраживању и развоју је лице које ради на спровођењу пројекта на начин да је непосредно укључено у идентификовање и решавања одговарајућих научних, процесних или техничких питања, проблема или задатака повезаних са конкретним пројектом, што може укључивати запослене који су ангажовани на пословима развоја новог или унапређења постојећег производног система и/или производа, развоја нових или унапређење постојећих рачунарских кола, формулисања нових хемијских једињења, развоја нових или унапређења постојећих система за решавање проблема загађења земљишта и животне средине, процењивања карактеристика земљишта, спровођења лабораторијских експеримената, развоја софтверских решења, развоја система за управљање отпадним водама, развоја нових или унапређење постојећих материјала и слично.

Имајући у виду наведено, по основу зараде запослених који су, као део пројектног тима код послодавца – правног лица које у оквиру своје делатности на територији Републике Србије обавља истраживање и развој (у циљу стварања нове апликације), непосредно ангажовани на пословима истраживања и развоја тако што раде на спровођењу пројекта – раде на пословима развоја, дизајна и тестирања нове апликације (како се наводи, биће непосредно укључени у креативни процес за сврхе даљег развијања осмишљених функционалности и евентуално нових функционалности те апликације, у софтверски развој апликације који подразумева писање кода апликације за сврху надоградње постојеће познате платформе са вишим функционалностима, решавање и унапређење развојног процеса и функционалности апликације током периода рада надовезујући се на креативни процес, у процес осмишљавања и креирања корисничког интерфејса за што лакше коришћење функционалности апликације од стране корисника, као и вршити периодична тестирања осмишљених, новоосмишљених и креираних, односно развијених функционалности апликације, а у циљу потврде исправности функционисања), сматрамо да послодавац – правно лице може да оствари право на ослобођење у складу са одредбама члана 21и ЗПДГ и члана 45з ЗДОСО.